Bilindiği gibi; 3065 sayılı Kanunun 7394 sayılı Kanunla değişik geçici 37 nci maddesinde, imalat sanayii ile turizme yönelik yatırım teşvik belgesi (YTB) sahibi mükelleflere belge kapsamındaki inşaat işlerine ilişkin mal teslimleri ve hizmet ifaları 01.05.2022 tarihinden başlamak üzere, 31.12.2025 tarihine kadar katma değer vergisinden istisna edilmişti.

 

28 Mayıs 2022 tarih 31849 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 42 Seri No’lu Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ ile, getirilen istisnanın uygulama usul ve esasları değiştirilerek, yeniden belirlenmiştir.

 

Maliye İdaresi, istisnanın yapılacak yeni inşaatlara uygulanması gerektiği; yenileme, restorasyon, tadilat, bakım, onarım, modernizasyon gibi projelendirilen inşaatlara uygulanmaması gerektiği görüşünü net olarak ortaya koymuştur.

 

Getirilen yeni usul ve esaslar aşağıda başlıklar halinde özetlenmekle birlikte; farklı bir düzenleme olan Kanun’un Geçici 30’uncu maddesinde yer alan “Büyük Yatırımlarda İade” uygulaması ile ilişkisi hakkında açıklayıcı bilgilere yer verilmiştir.

 

• 1- Getirilen İstisna Uygulamasının Süresi:

 

- İmalat sanayii ile turizme yönelik yatırım teşvik belgesi sahibi mükelleflere belge kapsamındaki inşaat işlerine ilişkin mal teslimleri ve hizmet ifaları 01.05.2022 tarihinden 31.12.2025 tarihine kadar KDV’den istisna edilmiştir.

 

• 2- Kanun’un Yürürlük Tarihinden Önce Alınan YTB İstisnadan Yararlanabilecek:

- Bu istisnadan yararlanacak mükelleflerin, imalat sanayii ile turizme yönelik düzenlenmiş bir yatırım teşvik belgesine sahip olması gerekmekte olup, bu belgenin Kanunun yürürlük tarihinden önce düzenlenmiş olması istisna uygulanmasına engel olmayacaktır.

• 3- İmalat Sanayiine Yönelik Değişikliğin Yürürlük Tarihinden Önceki Belge Kapsamında Mal Ve Hizmet Alımları İle Bu Tarihten Sonraki Mal ve Hizmet Alımlarında Uygulama:

 

- İmalat sanayiine yönelik, 01.05.2022 tarihinden önce alınmış yatırım teşvik belgesi kapsamında mal ve hizmet alımlarında yüklenilen ve indirim yoluyla giderilemeyen KDV belge sahibi yatırımcıya belirlenen usul ve esaslara göre iade edilirken, 1.5.2022 tarihinden itibaren yatırımcının, bağlı bulunduğu vergi dairesinden alacağı istisna belgesine (Ek-30) istinaden KDV ödemeden mal veya hizmet alabilecektir.

- İstisna hükmünün yürürlüğe girdiği 01.05.2022 tarihinden önce veya bu tarihten itibaren başlayan inşaat işlerine ilişkin, 01.05.2022 tarihinden sonra yapılan mal ve hizmet alımları istisna kapsamında olup, inşaat işlerine ilişkin bu tarihten önce alınan mal ve hizmetlerin istisna belgesine dahil edilmesi mümkün değildir.

- 01.05.2022 tarihinden sonra yapılan mal ve hizmet alımları için 3065 sayılı Kanunun 7394 sayılı Kanun ile değişmeden önceki geçici 37 nci maddesi hükmü uygulanmayacaktır.

 

• 4- Turizme Yönelik Yatırım Teşvik Belgelerinde İstisna Uygulaması:

 

- İster önceki tarihli olsun, ister yürürlük tarihinden sonra alınan turizme yönelik yatırım teşvik belgesi kapsamındaki KDV iade ve istisna uygulaması ilk defa 01.05.2022 tarihinden itibaren başlayacağı için, istisnadan faydalanmak isteyen belge sahibi turizmcilerin de bağlı bulundukları vergi dairesinden istisna belgesi (Ek-30) alarak, mal ve hizmet aldıkları mükelleflere bu belgeyi sunmaları gerekmektedir.

 

• 5- İstisna Kapsamında Alınabilecek Mallar:

 

İstisna, münhasıran söz konusu yatırımlar kapsamındaki inşaat taahhüt işi, nakliye, hafriyat ve benzeri inşa işlerine ilişkindir. Yatırımı yapanların söz konusu inşaat işlerinde kullanılan mal alımları da bu kapsamda değerlendirilir. Dolayısıyla söz konusu istisna inşaat işlerine ilişkin olmak koşuluyla hem hizmet hem de mal alımlarını kapsamaktadır.

 

Söz konusu yatırımlar kapsamındaki inşaat işlerine ilişkin alınan makine, araç-gereç ve tefrişatın (yatırım teşvik belgesinde yer alsa dahi) bu istisna kapsamında değerlendirilmesi mümkün değildir.

 

• 1- Değişiklik Öncesinde İmalat Sanayiine Yönelik YTB Kapsamında Alınan Mal ve Hizmetlerde KDV İade Uygulaması:

 

- Değişiklik öncesinde yatırım teşvik belgesi kapsamındaki, imalat sanayiine yönelik yatırım teşvik belgesi kapsamındaki inşaat işlerinde KDV yatırımcı tarafından ödeniyor, indirim yoluyla telefi edilemeyen kısmı ise belirli usul ve esaslara göre, belge sahibi yatırımcıya iade edilmesi esasına dayanıyordu.

 

- Yine aynı şekilde değişikliğin yürürlüğe girdiği 1.5.2022 tarihinden önce alınmış imalat sanayiine yönelik yatırım teşvik belgesi kapsamındaki inşaat işlerinde, belirtilen tarihten önce alınan mal ve hizmetlere ait KDV yine aynı usul ve esaslara göre belge sahibi yatırımcıya iade edilecek, değişiklik sonrasında ise aşağıda belirtilen esaslara göre istisnadan faydalanabileceklerdir.

 

- İstisna hükmünün yürürlüğe girdiği 1/5/2022 tarihinden önce veya bu tarihten itibaren başlayan inşaat işlerine ilişkin, 1/5/2022 tarihinden sonra yapılan mal ve hizmet alımları istisna kapsamında olup, inşaat işlerine ilişkin bu tarihten önce alınan mal ve hizmetlerin istisna belgesine dahil edilmesi mümkün değildir.

 

- 1/5/2022 tarihinden sonra yapılan mal ve hizmet alımları için 3065 sayılı Kanunun 7394 sayılı Kanun ile değişmeden önceki geçici 37 nci maddesi hükmü uygulanmayacaktır. 

 

 

• 1- Kanunun Yürürlük Tarihinden Önce Düzenlenmiş YTB Sahibi Mükellefler İstisnadan Yararlanabiliyor:

 

- Bu istisnadan yararlanacak mükelleflerin, imalat sanayii ile turizme yönelik düzenlenmiş bir yatırım teşvik belgesine sahip olması gerekmekte olup, bu belgenin Kanunun yürürlük tarihinden önce düzenlenmiş olması istisna uygulanmasına engel değildir.

 

• 2- İstisnadan Yararlanmak İsteyen Mükelleflerin İstisna Belgesi Alması Gerekiyor:

 

- İstisnadan yararlanmak isteyen yatırım teşvik belgesi sahibi mükellefler KDV yönünden bağlı oldukları vergi dairesine istisna belgesi almak için başvuruda bulunmaları gerekiyor.

- Başvuruda bulunan mükellefler tarafından inşaat işlerine ilişkin istisna kapsamında alınacak mal ve hizmet listesi, hazırlanan projeye uygun olarak elektronik ortamda sisteme girilecektir.

- Vergi dairesince gerekli kontroller yapıldıktan sonra şartları sağlayanlara elektronik olarak sisteme girilen mal ve hizmetle sınırlı olmak üzere istisna belgesi (EK:30) verilecek.

- İstisna belgesi, 31/12/2025 tarihini geçmemek üzere projede öngörülen süreyle sınırlı olarak verilir. Projedeki sürenin revize edilmesi durumunda, istisna belgesindeki süre de revize edilir.

- İstisna kapsamında mal ve hizmet alanlar istisna belgesinin süresinin sona erdiği tarih itibarıyla istisna belgesini vergi dairesine ibraz ederek kapattırmak zorundadır.

- Vergi dairesi istisna belgesinde yer alan mal ve hizmet bölümlerinin satıcılar tarafından doldurulup doldurulmadığını ve faturalarla uyumunu kontrol ederek istisna belgesini kapatır.

 

• 3- İstisnanın Uygulanabilmesi İçin Alıcı ve Satıcının Yapması Gerekenler v Müteselsil Sorumluluk:

 

- Vergi dairesinden alınan istisna belgesinin alıcı tarafından onaylanmış bir örneği satıcılara verilir. Bu belge satıcılar tarafından 213 sayılı Kanunun muhafaza ve ibraz hükümlerine uygun olarak saklanır.

- Mal teslimi ve hizmet ifası gerçekleştikçe alıcı ve satıcılar alım/satım bilgilerini sisteme girerler.

- Aynı satıcıdan yapılan birden fazla mal ve hizmet alımına ilişkin harcamaların proje maliyetinin binde 5’ine kadar olan kısmı tek satır olarak girilebilir. Bu şekilde birden fazla satır yazılabilir. Ancak, bu satır tutarlarının toplamının proje maliyetinin yüzde 10’unu aşmaması gerekir. Bu durumda da mal ve hizmetin cinsi, miktarı, tutarı gibi hususlar, bu kapsamdaki alışları anlaşılır bir şekilde açıklayacak detayda yazılır. Bu alımlara ilişkin fatura tarih ve numarasının listede yer alması gerektiği tabiidir.

- Satıcılar, yaptıkları teslim ve hizmet ifalarına ilişkin faturada, Tebliğin (II/E-7/A.1.) ayrımındaki açıklamaları da göz önünde bulundurmak suretiyle KDV hesaplamazlar.

- İstisnadan yararlanmak isteyen mükelleflerin istisna belgesinin imza ve kaşe tatbik edilmiş bir suretini mal teslimi ve hizmet ifasında bulunan satıcıya vermeleri gerekmektedir. Bu belge olmadan istisna uygulanması halinde, ziyaa uğratılan vergi, ceza, zam ve faizlerden satıcı ile birlikte teslim ve hizmet yapılan alıcı da müteselsilen sorumludur.

- Kendisine teslim veya hizmetin istisna kapsamına girdiğini gösteren belge verilen satıcı mükelleflerce, başka bir şart aramaksızın istisna kapsamında işlem yapılır. Daha sonra işlemin, istisna için ilgili düzenlemelerde belirtilen şartları baştan taşımadığı ya da şartların daha sonra ihlal edildiğinin tespiti halinde, ziyaa uğratılan vergi ile buna bağlı ceza, faiz ve zamlar, kendisine istisna kapsamında teslim veya hizmet yapılan alıcıdan aranır. Satıcının iade talebi ise yukarıda açıklanan şekilde değerlendirilir.

 

• 4- Projenin Revize Edilmesi:

 

- Projenin sonradan revize edilmesi, güncellenmesi veya ek proje düzenlenmesi halinde proje kapsamındaki mal ve hizmetlere ilişkin liste de elektronik ortamda revize edilir.

- Revize sonrası istisna kapsamına giren alışlarda istisnadan faydalanılabilmesi için istisna belgesinin de revize edilmesi gerekir.

 

• 5- İnşaat İşlerinde Uygulanacak İstisna Süresi ve Kapsamı:

 

- İnşaat işlerinin yatırım teşvik belgesinde öngörülen yatırıma ilişkin olması, 31/12/2025 tarihini aşmamak kaydıyla yatırım teşvik belgesinde öngörülen süre içinde yapılmış olması ve istisna uygulanacak harcama tutarının inşaat işlerine yönelik yatırım teşvik belgesinde yer alan yatırım tutarını aşmaması gerekmektedir.

- İstisna, münhasıran söz konusu yatırımlar kapsamındaki inşaat taahhüt işi, nakliye, hafriyat ve benzeri inşa işlerine ilişkindir. Yatırımı yapanların söz konusu inşaat işlerinde kullanılan mal alımları da bu kapsamda değerlendirilir. Dolayısıyla söz konusu istisna inşaat işlerine ilişkin olmak koşuluyla hem hizmet hem de mal alımlarını kapsamaktadır.

- Söz konusu yatırımlar kapsamındaki inşaat işlerine ilişkin alınan makine, araç-gereç ve tefrişatın (yatırım teşvik belgesinde yer alsa dahi) bu istisna kapsamında değerlendirilmesi mümkün değildir.

- İstisna hükmünün yürürlüğe girdiği 1/5/2022 tarihinden önce veya bu tarihten itibaren başlayan inşaat işlerine ilişkin, 1/5/2022 tarihinden sonra yapılan mal ve hizmet alımları istisna kapsamında olup, inşaat işlerine ilişkin bu tarihten önce alınan mal ve hizmetlerin istisna belgesine dahil edilmesi mümkün değildir.

- 1/5/2022 tarihinden sonra yapılan mal ve hizmet alımları için 3065 sayılı Kanunun 7394 sayılı Kanun ile değişmeden önceki geçici 37 nci maddesi hükmü uygulanmayacaktır.

- İstisna tek safhada uygulanacak olup, yatırım teşvik belgesi sahibi mükellefe istisna kapsamında mal teslimi ve hizmet ifasında bulunan satıcıların alımlarında istisna uygulanması söz konusu değildir.

 

• 6- Belge Kapsamındaki Malların İthalat Yoluyla Temin Edilmesi:

 

- İstisna kapsamındaki malların ithalat yoluyla temin edilmesi halinde söz konusu belge, ilgili gümrük idaresine ibraz edilir.

- İstisna belgesindeki istisna kapsamında ithal edilen mala ilişkin bölüm doldurulduktan sonra ilgili gümrük idaresi tarafından bu bölüm de onaylanır.

 

• 7- İstisna Belgesi Kapsamında Yapılan Teslim ve Hizmetlerin Beyanı ve KDV’nin İadesi:

 

- İstisna kapsamında yapılan teslim ve hizmetler, teslim ve hizmetin yapıldığı döneme ait KDV beyannamesinin "İstisnalar-Diğer İade Hakkı Doğuran İşlemler" kulakçığının, "Tam İstisna Kapsamına Giren İşlemler" tablosunda 339 kod numaralı “İmalat Sanayii ile Turizme Yönelik Yatırım Teşvik Belgesi Kapsamındaki İnşaat İşlerine İlişkin Teslim ve Hizmetler” satırı aracılığıyla beyan edilir.

- Bu satırın "Teslim ve Hizmet Tutarı" sütununa istisnaya konu teslim ve hizmetlerin KDV hariç tutarı, "Yüklenilen KDV" sütununa bu teslim ve hizmetlere ilişkin alım ve giderlere ait belgelerde gösterilen toplam KDV tutarı yazılır. İade talep etmek istemeyen mükellefler, "Yüklenilen KDV" sütununa “0” yazmalıdır.

- Bu kapsamda yapılan mal teslimleri ve hizmet ifaları nedeniyle yüklenilen vergiler, vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan vergiden indirilir. İndirim yoluyla telafi edilemeyen vergiler, bu Kanunun 32 nci maddesi hükmü uyarınca istisna kapsamında işlem yapan mükellefin talebi üzerine iade edilir.

- Satıcı mükellefin iade talebi, istisna belgesi ve sisteme yapılan alış ve satış giriş bilgileri esas alınmak suretiyle, iade için gerekli tebliğde belirlenen diğer belgeler de aranarak sonuçlandırılır. 

 

- Mükelleflerin bu işlemlerden kaynaklanan mahsuben iade talepleri yukarıdaki belgelerin ibraz edilmiş olması halinde miktarına bakılmaksızın vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir.

 

- Mükelleflerin bu işlemlerden kaynaklanan ve 10.000 TL’yi aşmayan nakden iade talepleri vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. İade talebinin 10.000 TL’yi aşması halinde aşan kısmın iadesi, vergi inceleme raporu veya YMM raporuna göre yerine getirilir. Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat, vergi inceleme raporu veya YMM raporu sonucuna göre çözülür.

 

• 8- Teşvik Belgesine Konu Yatırımın Tamamlanmaması Halinde Sorumluluk:

 

- 3065 sayılı Kanunun geçici 37 nci maddesine göre, yatırım teşvik belgesine konu yatırımın tamamlanmaması halinde, zamanında alınmayan vergi yatırım teşvik belgesi sahibi alıcıdan, vergi ziyaı cezası uygulanarak gecikme faizi ile birlikte tahsil edilir.

- Bu vergiler ve cezalarda zamanaşımı, verginin tarhını veya cezanın kesilmesini gerektiren durumun meydana geldiği tarihi takip eden takvim yılı başından başlayacaktır.

- Zamanında alınmayan vergiler ile vergi cezalarında zamanaşımı, verginin tarhını veya cezanın kesilmesini gerektiren durumun meydana geldiği tarihi takip eden takvim yılının başından itibaren başlar.

 

• 9- Değişikliğin Yürürlüğe Girdiği 01.05.2022 Tarihi İle Tebliğin Yayımlandığı 28.05.2022 Tarihleri Arasındaki Kapsama Giren Alımlarda İstisna Uygulaması:

 

- Tebliğin yürürlük maddesine göre; 01.05.2022 tarihinden geçerli olmak üzere yayımı tarihinde yürürlüğe girdiği açıklanmıştır.

- Buna göre; 01.05.2022 tarihinden tebliğin yayımlandığı 28.05.2022 tarihine kadar olan süre içinde Geçici 37’inci madde kapsamında yapılan teslim ve hizmetlerde istisna uygulanacaktır.

- İstisna uygulamasının başladığı tarih olan 01.05.2022 tarihi ile tebliğin yayımlandığı tarih olan 28.05.2022 arasında, istisna usul ve esaslarının belirlenememiş olmasından ve bazı mükelleflerin istisna belgesi talep etmelerine rağmen vergi dairelerinden istisna belgesi alamamış olmaları, istisnanın uygulanmasına engel olmayacaktır. 

3065 sayılı Kanunun geçici 37 nci maddesinde yer alan istisna hükmü, imalat sanayii ile turizme yönelik YTB kapsamında yapılan yeni yatırımlara ilişkin inşaat işleriyle ilgili mal ve hizmet alımlarını kapsamakta olup, mevcut tesisin yıkılarak yeniden inşası da bu kapsamda olmak kaydıyla istisnadan yararlanabilecektir.

 

 

Yine uygulamada istisna; imalat sanayii ile turizme yönelik YTB kapsamındaki münhasıran inşaat taahhüt işi, nakliye, hafriyat benzeri inşa işlerine uygulanmakta olup, inşaat harcamaları dışında kalan makine, teçhizat, sarf malzemesi, araç-gereç vb. (yatırım teşvik belgesinde yer alsa dahi) alımlar da 3065 sayılı Kanunun geçici 37 nci maddesi kapsamında değerlendirilmediğinden, bu alımların istisna belgesi eki listeye dahil edilmesi kabul edilmiyor.

 

3065 sayılı Kanunun geçici 37 nci maddesi kapsamında istisna belgesi talebi aşamasında mükelleflerin;  YTB'sinin olup olmadığı, YTB'nin imalat sanayii ile turizme yönelik olarak verilip verilmediği ve imalat sanayii ile turizme yönelik olarak verilen YTB kapsamındaki inşaat harcamasının yeni yapılan yatırımlara ilişkin olup olmadığı gibi hususlarda vergi dairesi müdürlükleri tarafından bilgi ve belge istenilerek araştırma yapılabiliyor.

 

Vergi daireleri tarafından bu şartları sağlayan mükelleflere istisna belgesi verilmekte olup, istisna belgelerinin mükellefe verilmesine ilişkin yazılarda, "3065 sayılı Kanunun geçici 37 nci maddesinde uygulanan istisnanın sadece yeni yatırımlara ilişkin inşaat işleri için geçerli olduğu; yenileme, restorasyon, tadilat, bakım, onarım, modernizasyon gibi yatırımların bu istisna kapsamında olmadığı" gibi hususlara dikkat çekmek amacıyla yer verilebiliyor. 

 

- Bilindiği gibi, 3065 sayılı KDV Kanunu’nun Geçici 30’uncu maddesinde daha önceden ihdas edilen ve 31.12.2023 tarihinde süresi sona eren yatırım teşvik belgesi kapsamında asgari 500 milyon Türk Lirası tutarında sabit yatırım öngörülen yatırımlara ilişkin inşaat işleri nedeniyle yüklenilen ve indirim yoluyla giderilemeyen KDV’ nin izleyen yılda iade alınması uygulamasında her hangi bir değişiklik yapılmadığından, bu kapsamda yüklenilen vergiler 2024 yılında usulüne göre iade istenilebilecektir.

- Diğer bir ifadeyle, 42 No’lu Tebliğ ile getirilen düzenleme 3065 sayılı KDV Kanunu’nun Geçici 37’inci maddesinde yer alan “Yatırım Teşvik Belgesi Kapsamındaki İmalat Sanayiine Yönelik İnşaat” işlerine yönelik yatırımcılara uygulanan KDV iade usulünü sonlandırarak, yatırımcıların (turizm yatırımları da dahil edilerek) KDV ödemeden istisna uygulanması prensibini getirmiş olup, getirilen bu düzenleme Geçici 30’uncu maddede yer alan “Büyük Yatırımlarda İade” düzenlemesi üzerinde bir değişiklik yapmamıştır.

- Buna göre; Geçici 30’uncu maddede düzenlenen 500 milyon TL üzeri büyük yatırımlarda, söz konusu yatırımın imalat sanayii veya turizme yönelik olması halinde, Geçici 37’inci maddede ihdas edilen istisna hükümlerinden 01.05.2022 tarihinden 31.12.2023 tarihine kadar yararlanmaları mümkün görülüyor.

 

- 3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu

- 3065 Sayılı KDV Kanunu Geç. 37. Madde

- 42 Seri No.lu KDV Tebliği

 

(!) Yayınlarımız, ilgili olduğu mevzuat düzenlemelerinin duyurulmasına yönelik genel açıklamalar içermektedir. Mevzuat düzenlemeleri karşısında, her olayın kendine has özellikleri ile birlikte değerlendirilerek getireceği yükümlülükler veya sağlayacağı avantajlar dikkatle değerlendirilmelidir. Yayınlarımızda yapılan yorum, eleştiri veya tavsiyeler; özellikli görülen hususlara ilgililerin dikkatini çekmeye yönelik olup, uygulamada ilgili kurum veya kuruluşun belirlediği usul ve esaslara göre işlem yapılması esastır. Konularında uzman kadrolarımızdan olaya özgü ilave görüş alınmadan, sadece yayınlarımız esas alınarak yapılacak işlemler sonucunda doğabilecek zarar ve yükümlülüklerden yazar veya Müşavirliğimiz sorumlu tutulamaz.