Bilindiği gibi, 7 Temmuz 2023 tarih 32241 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 7346 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile, 24.12.2007 tarihli ve 2007/13033 sayılı BKK ile yürürlüğe konulan “Mal ve Hizmetlere Uygulanacak KDV Oranlarının Tespitine İlişkin Karar” ın 1’inci maddesinin 1’inci fıkrasının;

- (a)- Ekli listelerde yer alanlar hariç olmak üzere, vergiye tabi işlemler için, %18 olarak uygulanmakta olan oran %20’ye,

 

- ( c ) - Ekli (II) sayılı listede yer alan teslim ve hizmetler için, % 8 olarak uygulanmakta olan oran ise %10’ a,

Çıkarıldığı ve uygulamanın 10 Temmuz 2023 tarihinden itibaren başlayacağına yönelik düzenleme yapılmıştı.

Karar’a  Ekli (I) sayılı listede yer alan teslim ve hizmetlerle ilgili oran değişikliği yapılmadığından eskiden olduğu gibi % 1 oran uygulaması aynen devam etmektedir.      

     

Yapılan düzenleme ile, (II) sayılı listede yer alan teslim ve hizmetler için belirlenen ve 10 Temmuz 2023 tarihinden itibaren uygulamaya konulan “%10” KDV oranının, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 28’inci maddesinde yer alan “%10 Kanuni Oran” ile eşitlendiğinden bahisle, 10 Temmuz 2023 tarihinden itibaren yapılan %10 orana tabi teslim ve hizmetlerden dolayı Kanun’un 29/2’inci maddesi kapsamında “İndirimli Orana Tabi Teslim Ve Hizmetler” nedeniyle KDV iadesi alınamayacağı yönünde tartışmalar yapılmaktadır.

II - KONUYA İLİŞKİN YASAL DÜZENLEMELER

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun “Oran” başlıklı 28’inci maddesi “Katma değer vergisi oranı, vergiye tabi her bir işlem için % 10'dur. Cumhurbaşkanı bu oranı, dört katına kadar artırmaya, % 1'e kadar indirmeye, bu oranlar dahilinde muhtelif mal ve hizmetler ile bazı malların perakende safhası ve inşaatın yapıldığı arsanın veya konutun vergi değeri ve bulunduğu yeri esas alarak konut teslimleri için farklı vergi oranları tespit etmeye yetkilidir” şeklindedir.

Yine aynı Kanun’un “Vergi İndirimi” başlıklı 29’uncu maddesinin ikinci fıkrası “

“2. Bir vergilendirme döneminde indirilecek katma değer vergisi toplamı, mükellefin vergiye tâbi işlemleri dolayısıyla hesaplanan katma değer vergisi toplamından fazla olduğu takdirde, aradaki fark sonraki dönemlere devrolunur ve iade edilmez. Şu kadar ki, 28 inci madde uyarınca Cumhurbaşkanı tarafından vergi nispeti indirilen teslim ve hizmetlerle ilgili olup indirilemeyen ve tutarı Cumhurbaşkanınca tespit edilecek sınırı aşan vergi, bu mükelleflerin vergi ve sosyal sigorta prim borçları ile genel ve katma bütçeli idareler ile belediyelere olan borçlarına ya da döner sermayeli kuruluşlar ile sermayesinin % 51'i veya daha fazlası kamuya ait olan veya özelleştirme kapsamında bulunan işletmeler ile organize sanayi bölgelerinden temin ettikleri mal ve hizmet bedellerine ilişkin borçlarına mahsuben ödenir.[2] Ancak mahsuben iade edilmeyen vergi, Maliye Bakanlığınca belirlenen sektörler, mal ve hizmet grupları ve dönemler itibarıyla yılı içinde nakden iade edilebilir.[3] Yılı içinde mahsuben iade edilemeyen vergi izleyen yıl içinde talep edilmesi şartıyla nakden veya mükellefin yukarıda sayılan borçlarına mahsuben iade edilir. Cumhurbaşkanı, vergi nispeti indirilen mal ve hizmet grupları ile sektörler itibarıyla, iade hakkını kısmen veya tamamen ya da amortismana tabi iktisadi kıymetler dolayısıyla yüklenilen katma değer vergisi ile sınırlı olmak üzere kaldırmaya;   Maliye Bakanlığı, bu fıkranın uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkilidir” şeklindedir.         

 

Cumhurbaşkanı tarafından vergi nispeti indirilen teslim ve hizmetlerle ilgili olup indirilemeyen KDV tutarların nakden/mahsuben iadesinin usul ve esasları KDV Genel Uygulama Tebliğleri ile belirlenmiştir.

Yukarıda da yer verildiği üzere kanuni düzenlemelerin lafzına bakıldığında; kanunda yer alan %10 oranına göre, bazı teslim ve hizmetlerin oranın 4 katına kadar artırılabileceği ve %1’e kadar indirilebileceği açıktır.

Dolayısıyla Kanun’da yer alan KDV oranının %10 olduğu, bu orana göre Cumhurbaşkanı tarafından 4 katına kadar artırma ve %1’e kadar indirme yetkisinin kullanılarak, (I) sayılı listede yer alan teslim ve hizmetlerde KDV oranın %1’e indirildiği, (II) sayılı listede yer alan teslim ve hizmetlerin kanuni orana (%10) eşitlendiği, bu listeler haricinde kalan teslim ve hizmetler için ise kanuni oranın artırılması ile bulunan %20 oranının belirlendiği görülmektedir.

Bundan önceki uygulamada kanuni oranın %10 olmasına rağmen; %1-%8 gibi indirimli oranın yanında %18 gibi artırımlı oran uygulanmaktaydı. 10 Temmuz 2023 tarihinden itibaren ise teslim ve hizmetlerde; %1 indirimli oran, %10 kanuni orana eşit oran ve %18 artırımlı oran şeklinde, ilk defa karşımıza çıktmaktadır.

Burada dikkat edilmesi gereken konu; indirimli oran uygulamasından bahsedilirken, genel orana göre mi, yoksa kanuni orana göre mi kıyaslamanın yapılmasıdır. Yukarıda yer verilen kanuni düzenlemeye göre bu kıyaslamanın kanuni orana göre yapılması gerektiği daha doğru bir yorum olarak karşımıza çıkıyor.

Kabul edilir edilmez ancak, Kanun’da yer alan lafza göre, sonuç itibariyle; 10 Temmuz 2023 tarihinden itibaren (II) sayılı listede yer alan teslim ve hizmetler nedeniyle kanunda yer alan %10 oranın uygulanmasından bahisle, bu orana göre indirimli bir orandan bahsedilemeyeceğinden, indirimli oran usul ve esaslarına göre KDV iadesinin yapılamayacağı yönünde haklılık payı olduğu düşünülen görüşler ortaya çıkmaktadır.

Mali idarenin bu görüşe göre hareket etmesi durumunda; lafza göre uygun ancak, yeni sorunlar ve mağduriyetler ortaya çıkaracağından uygulamanın hakkaniyetli olup olmadığı tartışılır olacaktır.

KDV Genel Uygulama Tebliğinin “3. İndirimli Orana Tabi İşlemlerde İade Uygulaması” başlıklı  (III/B-3) bölümü ve devamında gerekli revizelerin yapılması beklenmektedir. Bu revizeler yapılırken, %10 orana tabi teslim ve hizmetlerde indirimli orandan dolayı KDV iadesinin yapılıp yapılmayacağına yönelik net bir düzenlemenin yapılması beklenilmektedir. 

 

Olumlu ya da olumsuz görüşler nedeniyle oluşan tereddütlere katılmamak veya görmemezlikten gelmek ileride sorun olarak karışımıza çıkmayacağı anlamına gelmeyecektir. Tereddüt var ise giderici düzenleme veya açıklamaların geciktirilmeden yapılması, son anda bir sürprizle karşılaşılmaması adına sektör yönünden yararlı olacaktır.      
   

Aksi halde, borç yapılandırması ve matrah artırımı nedeniyle ek ödemeler yapmakta olan mükelleflere, bir de %10 orana tabi teslimler için indirimli orandan KDV iadesi yapılamayacağı konusunda son anda vergi dairesi ile karşı karşıya kalmaları durumunda finansman sıkıntısı nedeniyle ödeme güçlüğü yaşanabilecektir.

III - %10 ORANA TABİ TESLİM VE HİZMETLERE İLİŞKİN İNDİRİMLİ ORAN KDV İADE TALEPLERİNDE KARŞILAŞILABİLECEK SORUN VE ÇÖZÜM ÖNERİLERİ

Bu süreçte, kanuni bir düzenleme veya çıkarılacak bir tebliğ ile soruna yönelik net bir belirleme yapılmadığı sürece, 10 Temmuz 2023 tarihinden itibaren %10 orana tabi teslim ve hizmetlerle ilgili mükelleflerin vergi dairelerinden indirimli orana tabi teslim ve hizmetlerle ilgili KDV iade talepleri sırasında tereddütler yaşanılacağı düşünülmektedir.

Kanunda belirlenen orana eşit (%10) hale getirilen (II) sayılı listedeki teslim ve hizmetlere yönelik, kanuni bir düzenleme yapılmadan veya tebliğ ile net bir belirleme yapılmadan indirimli orandan dolayı KDV iadesi yapılması zor görülüyor.

Her ne kadar kanunun lafzında, (II) sayılı listede yer alan teslim ve hizmetlerde uygulanan KDV oranının, kanuni orana eşit olduğundan bahisle indirimli oran kapsamında değerlendirilmeyeceği sonucuna varılsa da, genel oranın %20’ye çıkarılması ile önceki 8-18 oran arasındaki %10 fark, yeni durumda 10-20 şeklinde olduğundan aynen korunmuş durumdadır.

Diğer bir ifadeyle, (II) sayılı listedeki teslim ve hizmetlerle ilgili genel orana (%20) tabi maliyet ve giderler eskiden olduğu gibi aynen devam edecektir. Haliyle bu teslim ve hizmetlerin indirimli orana tabi teslim ve hizmetler kapsamında KDV iadesi uygulaması dışında bırakılması durumunda ileride, bu alanda faaliyet gösteren mükelleflerin çok ciddi KDV devirleri ile karşı karşıya koyacaktır.        

Netice itibariyle zor şartlar altında faaliyet gösteren mükelleflerin, indirim yoluyla telafi edemedikleri ve edemeyecekleri çok ciddi KDV stokları nedeniyle hesapta olmayan bir maliyete ve finansman açığına da katlanmak durumu ortaya çıkacaktır.

 

Bu durumun, Mali İdare tarafında önemli bir sorun gibi görülmemesi halinde, belki de KDV iadesinin yapılmamasının bütçeye tasarruf sağlayacağına yönelik yanlış fikirlerle hareket edilmesi halinde, ileride birçok mükellefin devreden KDV stoklarındaki artışlar nedeniyle, finansman sıkıntısına gireceği ve daha da mühim olanı kayıt dışılığı artıracağı hususuyla birlikte değerlendirilmesi daha yararlı olacağı kanaatindeyim.     

KDV Genel Uygulama Tebliğinin “3. İndirimli Orana Tabi İşlemlerde İade Uygulaması” başlıklı  (III/B-3) bölümü ve devamında gerekli revizelerin yapılması beklenmektedir. Bu revizeler yapılırken, %10 orana tabi teslim ve hizmetlerde indirimli orandan dolayı KDV iadesinin yapılıp yapılmayacağına yönelik belirlemelerin tereddütleri giderecek şekilde net olarak yapılacağı beklenilmektedir.

2023 Temmuz dönemine ilişkin KDV beyannamelerinin vergi dairelerine verilme süresi olan 28 Ağustos tarihine kadar,  10 Temmuz 2023 tarihinden itibaren %10 orana tabi teslim ve hizmetler için indirimli oran usul ve esaslarına göre KDV iadesinin yapılıp yapılmayacağı hususunun netleştirilerek, iadenin yapılmayacak olması durumunda, mahsuben ödeme planlayan mükelleflerin vergi ödemelerini aksatmamak adına gerekli tedbirleri almalarına katkı sağlanmasının yararlı olacağı düşünülmektedir.